Бухгалтерия по залогу имущества и ценных бумаг

Предлагаем ознакомится со статьей на тему: "Бухгалтерия по залогу имущества и ценных бумаг" с комментариями профессионалов. Все вопросы по теме вы можете задать нашему дежурному консультанту.

Бухгалтерская пресса и публикации

Бухгалтерские статьи и публикации

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН

Вопросы бухгалтеров, ответы специалистов по налогам и финансам

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН

Публикации из бухгалтерских изданий

Вопросы бухгалтеров — ответы специалистов по финансам 2006

Публикации из бухгалтерских изданий

Публикации на тему сборы ЕНВД

Публикации на тему сборы

Публикации на тему налоги

Публикации на тему НДС

Публикации на тему УСН

Вопросы бухгалтеров — Ответы специалистов

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему сборы

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН

Залог акций как наиболее востребованный вид залога («Финансовая газета», 2006, N 44)

«Финансовая газета», 2006, N 44

ЗАЛОГ АКЦИЙ КАК НАИБОЛЕЕ ВОСТРЕБОВАННЫЙ ВИД ЗАЛОГА

В настоящее время все больше организаций в своей производственной деятельности используют заемные средства, что позволяет им наиболее динамично развивать свой бизнес. Однако получение финансовых средств, предоставляемых кредитными организациями, накладывает на организацию обязательства по обеспечению данных средств залоговым имуществом. Одним из средств обеспечения могут выступать и ценные бумаги, в том числе акции компании.

Согласно п. 2 ст. 4 Закона N 2872-1 ценные бумаги могут быть предметом залога. При этом факт обременения этих ценных бумаг должен быть зарегистрирован депозитарием в соответствии со ст. 7 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг». Право залога на бездокументарные ценные бумаги возникает с момента его фиксации в установленном порядке (ст. 149 ГК РФ). Для обобщения информации о выданных гарантиях в обеспечение выполнения обязательств и платежей используется забалансовый счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». На дату регистрации депозитарием факта обременения залогом ценных бумаг организация отражает на указанном счете залоговую стоимость обремененных ценных бумаг, установленную договором.

Необходимо учитывать, что при формировании залога в виде акций компании данная операция не должна попадать в разряд крупной сделки. Напомним, что согласно п. 1 ст. 78 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» крупной сделкой считается сделка (в том числе заем, кредит, залог, поручительство) или несколько взаимосвязанных сделок, связанных с приобретением, отчуждением или возможностью отчуждения обществом прямо либо косвенно имущества, стоимость которого составляет 25% и более от балансовой стоимости активов общества, определенной по данным его бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, за исключением сделок, совершаемых в процессе обычной хозяйственной деятельности общества, сделок, связанных с размещением посредством подписки (реализацией) обыкновенных акций общества, и сделок, связанных с размещением эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в обыкновенные акции общества. В противном случае необходимо одобрение данного залогового обеспечения собранием акционеров, советом директоров.

Рассмотрим несколько примеров использования акций компаний в качестве залогового обеспечения и операций, связанных с данным видом обязательств.

Пример 1. Компания А в счет получения кредита обеспечивает свои обязательства акциями компании стоимостью 20 000 руб. Обременение акций отражается бухгалтерской записью: Дебет 009 — 20 000 руб. После погашения кредита прекращение обременения акций отражается записью: Кредит 009 — 20 000 руб.

Пример 2. Компания А намерена изменить предмет залогового обеспечения, которое она оформила в виде акций стоимостью 10 000 руб., на другой предмет залогового обеспечения стоимостью 20 000 руб. Согласно п. 1 ст. 345 ГК РФ замена предмета залога допускается с согласия залогодержателя, если законом или договором не предусмотрено иное. Таким образом, если организация решила изменить залоговое обеспечение в виде акций на другой предмет залога и иной стоимости, то стороны должны достигнутое соглашение оформить соответствующим образом, т.е. в письменном виде в форме соглашения об изменении условий договора о займе (п. 1 ст. 452 ГК РФ). Иными словами, соглашение об изменении предмета залога является основанием для регистрации данного события по счету депо. Обязательство организации перед заимодавцем остается неизменным (п. 1 ст. 453 ГК РФ).

Поскольку аналитический учет по счету 009 ведется по каждому выданному обеспечению, в случае изменения предмета залога организация отражает списание залоговой суммы первого обеспечения и отражает сумму нового обеспечения:

Дебет 009 — 10 000 руб. — отражено обеспечение обязательства залогом акций,

Кредит 009 — 10 000 руб. — списана залоговая стоимость акций,

Дебет 009 — 20 000 руб. — отражено обеспечение обязательства иным залогом стоимостью 20 000 руб.

Пример 3. Компания А решила реализовать свои акции, которые находились в залоговом обеспечении. Стоимость залогового обеспечения составляет 10 000 руб. Согласно п. 2 ст. 346 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, а также не вытекает из существа залога, залогодатель вправе отчуждать предмет залога только с согласия залогодержателя. В соответствии с п. 1 ст. 353 ГК РФ в случае перехода права собственности на заложенное имущество от залогодателя к другому лицу в результате возмездного или безвозмездного отчуждения этого имущества право залога сохраняет силу. При этом правопреемник залогодателя становится на место залогодателя и несет все обязанности залогодателя, если соглашением с залогодержателем не установлено иное.

Таким образом, организация одновременно с отражением в бухгалтерском учете реализации заложенных ценных бумаг списывает с забалансового счета 009 залоговую стоимость акций:

Дебет 009 — 10 000 руб. — отражено обременение акций,

Кредит 009 — 10 000 руб. — списана залоговая стоимость выданного обеспечения обязательства.

В заключение отметим, что одним из возможных негативных моментов при использовании акций компании в качестве залогового обеспечения может являться неполноценная оценка возможных рисков собственников компании. Так, нерациональное использование кредита (просрочка, невозврат), а в случае предоставления акций в обеспечение поставок товаров несвоевременность исполнения взятых на себя обязательств могут привести к тому, что в этом случае кредитор становится собственником компании (в части заложенных акций) и, соответственно, может проводить свою политику ведения бизнеса, что отрицательно может сказаться на остальных собственниках (а в некоторых случаях и к полной потере своего бизнеса).

Финансовые вложения: понятие, бухгалтерский учет

Пример 4. В мае предприятие-инвестор приобрело ценные бумаги, по которым в установленном порядке можно определить их рыночную стоимость, на сумму 1 000 000 руб. В учетной политике организации прописано, что корректировка подобных финансовых вложений должна проводиться ежеквартально.
По официально опубликованным данным (котировкам фондовой биржи) стоимость этих ценных бумаг составила: на 31 мая — 990 000 руб.; на 31 декабря — 1 008 000 руб.
В учете названные выше операции надо отразить записями:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 51 — произведена оплата ценных бумаг продавцу — 1 000 000 руб.;
Дебет 58 Кредит 60 — оприходованы (в мае) ценные бумаги — 1 000 000 руб.;
Дебет 91, субсчет 2 «Прочие расходы», Кредит 58 — отражена корректировка (переоценка) ценных бумаг на 31 мая — 10 000 руб. (1 000 000 — 990 000);
Дебет 58 Кредит 91, субсчет 1 «Прочие доходы», — отражена корректировка (переоценка) ценных бумаг на 31 декабря — 18 000 руб. (1 008 000 — 990 000).
Таким образом, в бухгалтерской отчетности на конец года стоимость ценных бумаг будет зафиксирована в размере 1 008 000 руб. (1 000 000 — 10 000 + 18 000).

Читайте так же:  Медосмотр при приеме на работу

Средняя стоимость ценной бумаги = (Стоимость ценных бумаг на начало месяца + Стоимость ценных бумаг, поступивших за месяц) / (Количество ценных бумаг на начало месяца + Количество ценных бумаг, поступивших в конце месяца).

Стоимость выбывших ценных бумаг, подлежащих списанию:

Стоимость выбывших ценных бумаг = Средняя стоимость ценной бумаги x Количество ценных бумаг, выбывших в течение месяца.

Стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца:

Стоимость оставшихся ценных бумаг = Средняя стоимость ценной бумаги x Количество ценных бумаг, оставшихся на конец месяца

Стоимость оставшихся ценных бумаг = Стоимость ценных бумаг на начало месяца + Стоимость ценных бумаг, поступивших за месяц — Стоимость выбывших ценных бумаг.

Подобные расчеты делают в конце каждого месяца. Допускается проводить их в течение месяца на каждую дату выбытия финансовых вложений (метод скользящей средней первоначальной стоимости).
Скользящая оценка дает возможность использовать ее на каждую дату совершения операций, что очень удобно при компьютерной обработке информации в бухгалтерских программах.
Следует иметь в виду, что среднюю первоначальную стоимость ценных бумаг определяют в отношении одного и того же вида (акции, облигации, векселя).

Залог: учет и налогообложение

В статье рассматривается, в каких случаях применяется залог как способ обеспечения исполнения обязательства, как учитывается в бухгалтерском учете и какими налогами облагается реализация предметов залога.

Бухгалтерский учет

Информация о залоге, полученном в обеспечение исполнения обязательства, отражается на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные», о залоге, предоставленном в обеспечение исполнения обязательства, — на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». При погашении обязательств суммы обеспечения списываются с соответствующего забалансового счета.
С учетом приведенных обстоятельств в бухгалтерском учете стоимость заложенного имущества, определенная в договоре залога имущества, должна отражаться один раз, независимо от количества кредитных договоров, по которым данный залог принят в качестве обеспечения. При этом в случае, когда один предмет залога обеспечивает несколько кредитных договоров, на наш взгляд, разделение стоимости предмета залога по нескольким лицевым счетам необязательно.

Налогообложение

Бухгалтерский и налоговый учет операций по залогу имущества (стр. 1 из 7)

Во-первых, отметим сразу, что в соответствии с ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других физических и юридических лиц в виде:

«сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобных;

в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику».

Это следует из пункта 3 вышеуказанного бухгалтерского стандарта – ПБУ 9/99.

В бухгалтерском учете для отражения операций, связанных с залогом следует руководствоваться Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению». Заложенное имущество, как мы уже знаем, представляет собой обеспечение какого либо обязательства должника. Для отражения операций, связанных с обеспечением обязательств, предусмотрены забалансовые счета 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные».

Счет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам).

В случае, если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.

Суммы обеспечений, учтенные на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные», списываются по мере погашения задолженности.

Аналитический учет по счету 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» ведется по каждому полученному обеспечению.

Счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей. В случае если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.

Суммы обеспечений, учтенные на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», списываются по мере погашения задолженности.

Аналитический учет по счету 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» ведется по каждому выданному обеспечению.

При передаче имущества в залог, право собственности на заложенное имущество сохраняется за залогодателем, поэтому оно учитывается на балансе залогодателя с использованием отдельного субсчета. Например, если в залог передается оборудование, числящееся в составе основных средств, то в учете при передаче его в залог, необходимо будет сделать проводку:

Корреспонденция счетов Содержание операции
Дебет Кредит
01 субсчет «Основные средства, переданные в залог» 01 «Основные средства» Отражена балансовая стоимость имущества, переданного в залог

Одновременно это имущество выступает гарантией того, что должник выполнит свои обязательства перед кредитором. Поэтому одновременно это имущество отражается на забалансовом счете в оценке, предусмотренной договором о залоге.

[2]

При этом в учете залогодателя делается следующая запись:

[1]

Дебет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» — отражена договорная стоимость оборудования, переданного в залог.

Так как при передаче имущества в залог не происходит смены собственника, то, следовательно, операцию по передаче имущества в залог (даже если оно фактически передается залогодержателю в соответствии с условиями договора залога) нельзя считать реализацией. А раз так, то такая операция не является объектом налогообложения по НДС. Напомним, что в соответствии с положениями статьи 146 НК РФ, объектами налогообложения по НДС являются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) и в том числе реализация предметов залога (у залогодателя).

Рассматривая гражданско-правовую природу договора залога, мы обращали внимание читателя на тот момент, что предмет залога подлежит страхованию, причем в любом случае расходы по страхованию предмета залога несет залогодатель.

Определим, к какому виду страхования будет относиться договор страхования заложенного имущества – к обязательному или к добровольному, так как данный вопрос представляется очень важным.

Посмотрим, что в ГК РФ понимается под обязательным страхованием. Для этого обратимся к главе 48 «Страхование» ГК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 927 ГК РФ:

«В случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей жизнь, здоровье или имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц (обязательное страхование), страхование осуществляется путем заключения договоров в соответствии с правилами настоящей главы. Для страховщиков заключение договоров страхования на предложенных страхователем условиях не является обязательным».

То есть, под обязательным страхованием, согласно ГК РФ, понимается обязанность страхования жизни, здоровья или имущества другого лица. В случае же залога ГК РФ обязывает сторону, обязательство которой обеспечивается залогом, страховать собственное имущество, следовательно, страхование заложенного имущества является добровольным страхованием. Нужно отметить, что Кодекс разрешает операции по страхованию заложенного имущества осуществлять и залогодержателю, но при этом все затраты последнего возмещаются залогодателем.

Страхование предмета залога осуществляется на основании договора имущественного страхования, заключаемого между страхователем и страховой организацией.

Для отражения в учете операций по расчетам со страховой организацией (страховщиком) Планом счетов предназначен счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет « Расчеты по имущественному и личному страхованию».

Мы уже отмечали, что основной сферой применения залога всегда было обеспечение полученных займов и кредитов. Если организация заключает с банком кредитный договор, а кредитор выдвигает требование о залоге, то расходы, связанные с заключением договора залога, которые несет организация-заемщик, будут собой представлять не что иное, как дополнительные затраты, связанные с получением кредита.

Для справки: основными бухгалтерскими документами, которыми обязаны руководствоваться организации при осуществлении операций с заемными средствами, в настоящий момент являются ПБУ 15/01 и ПБУ 19/02.

[3]

Напомним читателю, что в ПБУ 15/01 понимается под дополнительными затратами, связанными с получением заемных средств. Согласно пункту 19 ПБУ 15/01:

Читайте так же:  Оплата командировки в выходной день

«Дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать расходы, связанные с:

оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;

осуществлением копировально-множительных работ;

оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

потреблением услуг связи;

другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств».

Как видим, данный перечень дополнительных затрат открытый, потому расходы по страхованию предмета залога, его оценка и тому подобное могут быть признаны дополнительными затратами при получении заемных средств. Такие затраты отражаются в учете организацией – заемщиком в том отчетном периоде, в котором они были произведены, предварительно могут учитываться как дебиторская задолженность, с последующим отнесением в состав операционных расходов либо единовременно, либо в течение срока действия договора кредита или займа.

Решение о применении того или иного метода списания таких расходов должно быть закреплено в учетной политике организации.

Нужно отметить, что, как правило, организации используют порядок списания с применением счета 97 «Расходы будущих периодов», так как это позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Использование единовременного списания в бухгалтерском учете таких затрат приведет к разрыву бухгалтерского и налогового учета (бухгалтерская прибыль будет меньше, чем прибыль налогооблагаемая и организация будет вынуждена корректировать налог на прибыль в бухгалтерском учете, то есть у организации будут возникать налогооблагаемые временные разницы).

Кроме того, не стоит забывать и о пункте 65 Приказа Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», согласно которому:

«Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и другое) в течение периода, к которому они относятся».

Следовательно, организация, рассчитываясь со страховой организацией, может первоначально учесть дополнительные затраты в составе расходов будущих периодов, а затем равномерно относить их в состав операционных расходов в течение срока действия договора кредита или займа.

Для учета расходов будущих периодов Планом счетов предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов». Учтенные на данном счете расходы по выплате страховой премии в течение срока действия обязательства равными долями списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы».

Особенности депозитарного учета ценных бумаг при залоговых операциях (стр. 1 из 2)

Андрей Пучков, заместитель начальника отдела анализа и организации контроля Управления ценных бумаг Московского ГТУ Банка России, канд. экон. наук

Допрос депозитарного учета кредитными организациями залоговых операций с ценными бумагами является одним из самых острых среди проблем, связанных с порядком осуществления депозитарного учета ценных бумаг. Для поиска решения этого вопроса необходимо принимать во внимание различные нюансы, связанные с обращением ценных бумаг, такие как особенности проведения операции залога (заклада), требования нормативных документов ФКЦБ России (ФСФР) к отражению залоговых операций в регистрах организаций, которые осуществляют учет прав на ценные бумаги, возникающих в отношении их обременений, порядок возникновения прав и обязательств сторон, участвующих в операции залога и др. В рамках данной статьи автор попытался максимально учесть все эти моменты.

Залог — способ обеспечения обязательства, при котором кредитор — залогодержатель приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами за изъятиями, предусмотренными законом (ст. 1 Закона от 29 мая 1992 г. № 2872-1 «О залоге», с изменениями и дополнениями; далее — Закон).

Залог возникает в силу договора или закона (ст. 3 Закона). Предметом залога могут быть вещи, ценные бумаги, иное имущество и имущественные права (п. 2 ст. 4 Закона). Законом или договором может быть предусмотрено, что заложенное имущество остается у залогодателя либо передается во владение залогодержателю (заклад) (ст. 5 Закона).

Итак, кредитная организация при осуществлении операции залога ценных бумаг может выступать или залогодателем, или залогодержателем. При этом порядок депозитарного учета будет различным в зависимости от вида залога (с нахождением предмета залога у залогодателя или передачей его во владение залогодержателю), а также вида ценных бумаг, являющихся предметом залога.

В соответствии с п. 11.1 Положения Банка России от 5 декабря 2002 г. № 205-П «Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее — Положение № 205 П) на счетах депо учитываются ценные бумаги, принадлежащие кредитной организации на праве собственности или ином вещном праве. С правом собственности на ценные бумаги, вроде, все понятно. Приобретенные в собственность ценные бумаги, кроме депозитарного учета, в обязательном порядки отражаются на счетах главы А бухгалтерского баланса по цене приобретения (счета 501-519, 601).

Более сложная ситуация с иным вещным правом. Относится ли право залога к иным вещным правам? Если да, то заложенные ценные бумаги принадлежат кредитной организации — залогодержателю на ином вещном праве, что накладывает на нее обязательство отражать указанные бумаги в своем депозитарном учете. Если нет, то и депозитарному учету у залогодержателя они не подлежат. Что касается природы залога, то, по мнению представителей Юридического управления Московского ГТУ Банка России, согласно ст. 49 Закона «О залоге» заложенное имущество (вещь) передается залогодержателю во владение, что свидетельствует в пользу вещной природы залога. Указанный закон действует в части, не противоречащей Гражданскому кодексу РФ. Причем сам ГК РФ относит залог не к вещным правам (разд. II), а рассматривает нормы о залоге в качестве одного из институтов обязательственного права (разд. III).

Видео (кликните для воспроизведения).

Кроме того, в действующем законодательстве отсутствует определение вещного права. Таким образом, сделать однозначный вывод о природе залога (вещной и обязательственной), основываясь на нормах действующего российского законодательства, не представляется возможным.

Необходимо отметить, что вопрос о правовой природе залога — теоретический, один из самых спорных в цивилистической науке. Однако, несмотря на то, что дискуссии по данной проблеме ведутся учеными и практиками начиная с XIX в., вопрос, к какому из институтов вещного или обязательственного права можно отнести залог, не решен до сих пор. Одни авторы причисляют залог к институтам вещного права, другие — обязательственного права, иные говорят о смешанной природе или утверждают, что правовая природа залога зависит от предмета залога.

На наш взгляд, наиболее точной является последняя точка зрения, так как в случае залога вещи как одного из объектов гражданских прав более явственно прослеживаются вещные черты возникающего правоотношения (в том числе и следование права залога за вещью независимо от смены ее собственника (п. 3 ст. 216 ГК РФ)). Использование в ст. 216 ГК РФ уточнения «в частности», на наш взгляд, позволяет сделать вывод о том, что перечень вещных прав не является закрытым. Поэтому в данном случае следует признать вещную природу залога.

В случае залога имущественных прав на первый план выходят особенности института обязательственного права. Ценные бумаги, имеющие документарную форму и обладающие определенными признаками, являются объектами права собственности и иных вещных прав. Бездокументарные ценные бумаги объектом вещного права не являются.

Таким образом, в отношении той или иной вещи (в том числе ценной бумаги, имеющей документарную форму), переданной банку в установленном порядке в залог, у него возникает вещное право.

Читайте так же:  Можно ли вернуть деньги, если перевел мошенникам

Основываясь на данной точке зрения, можно сделать вывод, что документарные ценные бумаги, переданные залогодержателю на основании договора залога, принадлежат ему на праве залога (в данном случае относящегося к вещному праву) и подлежат отражению в депозитарном учете. А бездокументарные ценные бумаги, являющиеся предметом залога, у залогодержателя по балансу депо не отражаются. Однако и здесь есть свои нюансы.

В соответствии с нормативными документами Банка России основанием для осуществления проводок в депозитарном учете кредитной организации выступают следующие первичные документы: отчет организации (депозитария или регистратора) об операции по счету, где учитываются права на ценные бумаги (для бездокументарных и депонированных документарных ценных бумаг1), или акт приема-передачи (для документарных ценных бумаг). В случае отсутствия данных документов никакие ценные бумаги не могут являться объектом депозитарного учета, даже если с юридической точки зрения право на ценную бумагу возникло (в силу договора или закона). Таким образом, до момента физической передачи залогодержателю документарных ценных бумаг, в процессе которой оформляется акт приема-передачи, данные ценные бумаги не отражаются в депозитарном учете залогодержателя. На основании чего делается вывод, что документарные ценные бумаги, переданные в залог, должны быть отражены у залогодержателя по счетам депо только в случае заклада.

Похожая ситуация складывается в отношении бездокументарных и депонированных документарных ценных бумаг. Но здесь на первый план выходит обязанность кредитных организаций вести «зеркальный» учет ценных бумаг, находящихся на их счетах депо в стороннем депозитарии2, причем независимо от типа счета, открытого в стороннем депозитарии на имя кредитной организации. А типов счетов может быть несколько, среди которых и счет депо залогодержателя3. Поэтому при открытии на основании депозитарного договора кредитной организации — залогодержателю соответствующего счета депо в стороннем депозитарии и переводе на него со счета владельца заложенных ценных бумаг (что аналогично физической передаче сертификатов документарных ценных бумаг) залогодержатель обязан в соответствии с отчетом депозитария отразить данную операцию в своем депозитарном учете. В случае если перемещения ценных бумаг на счет кредитной организации — залогодержателя не происходит (заклад отсутствует), то нет и основания для зачисления заложенных ценных бумаг на ее баланс депо.

Другая ситуация наблюдается при отражении ценных бумаг, служащих предметом залога, в депозитарном учете кредитной организации — залогодателя.

По бездокументарным и депонированным документарным ценным бумагам, права на которые учитываются на счете депо в стороннем депозитарии, существует требование: «При хранении ценных бумаг и (или) учете прав на ценные бумаги в депозитарии в каждый момент времени может существовать только одна запись, совершенная депозитарием и удостоверяющая права на эту ценную бумагу» (п. 2.4. Положения № 36). Применительно к операции залога данное требование влечет за собой следующий порядок ее отражения в балансе депо залогодателя (владельца).

Обеспечение заемных обязательств залогом («Бухгалтерское приложение», № 37, 2009 г.)

Материал для подписчиков издания «ЭЖ-Бухгалтер (Бухгалтерское приложение)». Для оформления подписки на электронную версию издания перейдите по ссылке.

ЭЖ-Бухгалтер

Бухгалтерское приложение газеты «Экономика и Жизнь» — рассчитано на практикующих бухгалтеров, аудиторов, работников налоговых органов. Представляет актуальные комментарии специалистов, оперативные ответы на вопросы читателей, а также законы, постановления, инструкции, письма и разъяснения министерств и ведомств.

Периодичность выхода: еженедельно, 50 номеров в год. Объем:12 полос.

Как учесть имущество в залоге

В качестве обеспечения своих обязательств фирма может передать контрагенту любое имущество, оборот которого не ограничен и не запрещен: деньги, вещи, ценные бумаги, имущественные права. Тенгиз Бурсулая, ведущий аудитор ООО «МауэрГрупп», рассказал об учете операций по передаче имущества в залог и прекращению залога.

Залог является одним из способов обеспечения исполнения обязательств (п. 1 ст. 329 ГК РФ). Кредитор имеет право в случае неисполнения обязательств получить компенсацию в размере стоимости заложенного имущества, что следует из пункта 1 статьи 334 Гражданского кодекса. При этом предметом залога может быть любая собственность, в том числе имущественные права, за исключением тех, которые не могут быть взысканы в соответствии с законодательством (п. 1 ст. 336 ГК РФ).

Как и любой контракт, договор о залоге должен быть заключен в письменной форме. В документе нужно указать предмет залога и его оценку, существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом. Согласно пунктам 1 и 2 статьи 339 Гражданского кодекса, в контракте должно также содержаться указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество.

Учет у залогодателя

Рассмотрим ситуацию, когда собственность залогодателя остается в его собственности и продолжает учитываться на балансе как актив. При этом в аналитическом учете, на котором числится соответствующий вид имущества, должна быть отражена информация о том, что эта собственность находится в залоге. Гарантии в обеспечение выполнения обязательств учитываются залогодателем по дебету забалансового счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». А сама стоимость имущества отражается в той сумме, по которой оно оценено сторонами в договоре.

Для налогообложения прибыли стоимость имущества, переданного в качестве залога, не включается в состав расходов залогодателя. Это следует из пункта 32 статьи 270 Налогового кодекса.

Изменение местонахождения имущества отражается в инвентарных карточках, записи в которых ведутся на основании акта приема-передачи предмета залога. При этом в бухгалтерском учете передача имущества в виде залога не признается расходами компании, так как не происходит уменьшения экономических выгод (п. 2 ПБУ 10/99). При погашении обязательства сумма обеспечения списывается со счета 009.

Когда залог прекращается, бухгалтер делает внутренние записи и закрывает субсчета, открытые для ведения обособленного учета такого имущества.

Что касается НДС, то в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом обложения налогом признается реализация товаров, т. е. передача прав собственности на территории РФ, в том числе реализация предметов залога. Поскольку при передаче имущества в залог право собственности на него не переходит и залогодатель продолжает оставаться собственником, то объекта обложения НДС не возникает.

Кстати, для целей налогообложения прибыли стоимость имущества, переданного в качестве залога, не включается в состав расходов залогодателя (п. 32 ст. 270 НК РФ).

Учет у залогодержателя

Полученное в залог имущество учитывается залогодержателем на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» по стоимости, согласованной сторонами договора о залоге. Если залогодержатель получает право собственности, то он принимает его к бухгалтерскому учету в качестве актива (товаров, материалов, основных средств и др.) по договорной стоимости. При прекращении залога в связи с выкупом или погашением обязательства стоимость обеспечения списывается со счета 008.

Стоит отметить, что имущество в залоге не влечет каких-либо последствий по исчислению и уплате НДС, так как право собственности, согласно пункту 2 статьи 335 ГК РФ, на предмет залога сохраняется за залогодателем. Кроме того, при расчете налога на прибыль стоимость имущества, полученного организацией в залог, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса, доходом не признается.

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2019 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Налоговый и бухгалтерский учёт залога

Мы продолжаем тему обеспечения обязательств компании. Мы уже рассказали вам про задаток, теперь рассмотрим залог и их отличия.

На практике также часто встречаются отношения, где используются залог. Залог – это то имущество, которым обеспечиваются обязательства должника. Иногда залог и задаток путают или вообще отождествляют эти понятия. На самом деле есть существенные отличия между этими двумя экономическими инструментами. Рассмотрим их более подробно.

Отличительные особенности между залогом и задатком:

  1. Задаток выдается только в денежной форме, а залог может быть выдан почти любым имуществом – деньги, вещи, товары, недвижимость, имущественные права и т.д.
  2. При обеспечении обязательства залогом договор заключается в письменной форме, как и при работе с задатком, только в некоторый случаях он подлежит нотариальному удостоверению, в отличие от договора с задатком.
  3. Иногда договора обеспеченные залогом подлежат государственной регистрации, что не встречается при заключении договоров с задатком.
  4. Залог может быть передан принимающей стороне, а может остаться на хранении у залогодателя со специальным знаком о залоге. При заключении договора с задатком денежная сумма всегда передается вперед кредитору, т.е. до исполнения обязательств.
  5. При передаче залога не возникает НДС, так как не происходит передачи права собственности, а при предоставлении задатка ситуация спорная. Некоторые фирмы на сумму задатка начисляют НДС, руководствуясь безопасным вариантом.
Читайте так же:  Ипотека смп банка калькулятор, условия, процентная ставка и отзывы

А теперь более подробно рассмотрим учет у каждой стороны при работе с залогом.

Характерные особенности учёта у залогодателя
Рассмотрим пример, где фирма-должник обеспечивает свои обязательства по договору займа товарами, которые хранятся на собственном складе. По истечении срока договора, фирма принимает решение о продаже товаров на торгах и передаче вырученных денег кредитору.

Бухгалтерская запись

Содержание операции

Учтены за балансом заложенные товары

Отражена выручка от проданных товаров

Начислен НДС с реализации

Погашено обязательство по займу

Списаны с забалансового учета заложенные товары

Поступила выручка от продажи заложенных товаров за вычетом самого обязательства залогодержателю

В бухгалтерском учёте также применяется забалансовый счет 009. Что касается 51 счета, то важным в расчётах будет договоренность о перечислении денег либо самим должником, либо фирмой, купившей заложенной имущество.

В налоговом учёте НДС начисляется только при продаже товаров, потому что именно в этой сделке происходит переход право собственности. По налогу на прибыль при погашении заёмного обязательства никаких доходов и расходов не возникает. Расходы по займу учитываются по мере начисления процентов. А при фактической продаже товаров налогооблагаемую выручку можно уменьшить на залоговую стоимость проданных товаров.
Организация-залогодатель (являющаяся заемщиком по договору займа) признает доход от продажи заложенных товаров в периоде погашения обязательства перед кредитором, а также на дату получения на расчетный счет остатка денежных средств, вырученных от продажи товаров (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). При этом стоимость реализованных товаров и сумма НДС, уплаченная поставщику при приобретении этих товаров, включаются в расходы (пп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Нюансы учёта у залогодержателя
В бухгалтерском учёте залогодержателя будет присутствовать забалансовый счет 008 – обеспечения полученные. Ни доходов, ни расходов при получении обеспечения не возникают, только проценты, полученные по договору займа.

Бухгалтерская запись

Содержание операции

Получено обеспечение под заём

От организатора торгов поступили деньги от продажи заложенных товаров

Полученная сумма зачтена в счет обязательства

Списана сумма залога

В налоговом учёте операции по займу не облагаются НДС, а полученное обеспечение также не облагается НДС, так как не переходит право собственности к залогодержателю. По налогу на прибыль в составе доходов учитываются только проценты, каждый месяц в соответствии с требованиями НК РФ.
При УСН на дату поступления денег на счёт, полученных от продажи заложенного имущества, залогодержатель должен отразить выручку от продажи, обязательство по оплате которых было обеспечено залогом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Если залог был получен в обеспечение требования по договору займа, на указанную дату залогодержатель признает внереализационный доход в виде процентов по договору (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Таким образом, залог и задаток имеют много общего, но в то же время это разные экономические инструменты. Фирмы часто ими пользуются, потому что это выгодно и безопасно, в случае когда ситуация нестабильная или контрагент вызывает некоторые опасения.

Некоторые проблемы залога ценных бумаг

Залог ценных бумаг является одним из наиболее востребованных в настоящее время видов залога, который получил в последние годы в России широкое распространение. Ценные бумаги — это один из немногих видов имущества, под залог которого гражданин или юридическое лицо могут получить кредит в банке. Но вместе с тем является очевидной необходимость совершенствования правового регулирования таких залоговых правоотношений в связи с наличием серьезных пробелов в действующем законодательстве.

Ценная бумага представляет такой вид имущества, который может существенным образом видоизмениться, причем независимо от воли залогодателя.

Во-первых, ценная бумага одного вида в соответствии с условиями ее выпуска может быть конвертирована в ценную бумагу другого вида: облигация — в акцию, привилегированная акция — в обыкновенную и т.д.

Во-вторых, может измениться (увеличиться, уменьшиться) номинальная стоимость ценной бумаги. Такое изменение может быть связано с изменением размера уставного капитала, консолидацией, дроблением акций.

В-третьих, ценные бумаги, обязанным по которым является одно лицо, могут быть конвертированы в ценные бумаги другого лица. Так, при разделении акционерного общества его ценные бумаги конвертируются в ценные бумаги нового акционерного общества.

В-четвертых, ценная бумага может быть погашена, выкуплена, заменена другим имуществом (чаще всего денежными средствами).

В-пятых, может быть проведена новация по ценной бумаге (реструктуризация ценной бумаги), т.е. ценная бумага может быть заменена новой ценной бумагой по соглашению между лицом, обязанным по ценной бумаге, и лицом, управомоченным по этой бумаге.

Во всех рассмотренных случаях с формально-юридической точки зрения имеет место замена одного имущества другим. В связи с этим неизбежно возникает вопрос о правовых последствиях такой замены для залога.

Правила Гражданского кодекса РФ не допускают автоматической замены предмета залога, за исключением залога товаров в обороте (ст.357 ГК РФ). Таким образом, замену заложенных ценных бумаг на новые ценные бумаги или иное имущество (имущественные права) с точки зрения Гражданского кодекса РФ следует рассматривать как утрату или гибель заложенного имущества, что соответственно ведет к прекращению залогового права. Не случайно в Стандартах эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг (утв. Постановлением ФКЦБ России от 18.06.2003 N 03-30/пс) говорится об аннулировании конвертированных ценных бумаг в случае размещения ценных бумаг путем конвертации (п.2.6.4).

В случае гибели предмета залога залогодатель вправе в разумный срок заменить его другим равноценным имуществом, если договором не предусмотрено иное (п.2 ст.345 ГК РФ). Если залогодатель не воспользуется этим правом, то в соответствии со ст.352 ГК РФ залог прекращается, а залогодержатель получает право потребовать досрочного исполнения обеспеченного залогом обязательства (п.1 ст.351 ГК РФ).

Представляется, что в отношении заложенных ценных бумаг в законодательном порядке необходимо закрепить, что залог распространяется на ценные бумаги (и иное имущество), которые залогодатель получает при их обмене или конвертации. Пример такого подхода имеется в действующем законодательстве. Именно так решается этот вопрос при наложении ареста на ценные бумаги: «Арест, наложенный на ценные бумаги, распространяется также на ценные бумаги, полученные в результате их конвертации или обмена» (абз.4 п.2 Порядка наложения ареста на ценные бумаги, утв. Постановлением Правительства РФ от 12.08.1998 N 934).

К тому же пример подобной конструкции, законодательно закрепленной, есть залог товаров в обороте и переработке (ст.357 ГК РФ, ст.46 Закона РФ «О залоге»). В случае с ценными бумагами мы, точно так же как и при залоге товаров в обороте и переработке, будем иметь дело с изменением состава и натуральной формы заложенного имущества. В данном случае указанные выше «метаморфозы», происходящие с ценной бумагой, могут рассматриваться как своеобразная «переработка» этих бумаг.

Безусловно, в данном случае будет иметь место фикция замены залога имущества (вещи) на залог права на определенную стоимость. Именно этот кардинальный шаг с точки зрения русского залогового права был сделан в 1927 г., когда был введен залог товаров в обороте и переработке. Этому событию предшествовала ожесточенная дискуссия представителей цивилистики по вопросу допустимости применения столь несовместимого с воззрениями того времени предмета залога. Однако экономическая необходимость заставила отодвинуть чистоту юридической концепции на второй план, заставив искать новые подходы решения старых вопросов залогового права.

Читайте так же:  Есть ли выгода перечисления зарплаты на карту сотрудникам

В итоге в настоящее время у отечественных цивилистов даже не возникает вопроса о допустимости применения такого предмета залога, как товары в обороте и переработке. Применимость такого предмета залога считается неоспоримым фактом. Исследователи лишь отмечают указанные особенности данного вида залога. Так, А. Мохнаткин считает, что залог товаров в обороте следует считать «квазизалоговой конструкцией» .

См.: Мохнаткин А. Псевдозалоговые конструкции в российском праве // Хозяйство и право. 1998. N 4. С. 99 — 104.

Таким образом, можно констатировать, что с точки зрения теоретической базы залогового права нет никаких препятствий для применения к ценным бумагам (и иному имуществу), которые получает залогодатель при обмене или конвертации заложенных ценных бумаг, подхода, используемого законодателем для залога товаров в обороте и переработке.

В настоящее же время ввиду отсутствия соответствующих законодательных норм в целях предотвращения опасности утраты заложенной ценной бумаги по указанным причинам приходится рекомендовать кредитору-залогодержателю отказаться от принятия в залог такой ценной бумаги, в отношении которой предполагаются перечисленные выше события в течение предполагаемого времени существования основного обязательства.

Следствием такого подхода является то, что эмиссионные ценные бумаги принимаются в залог для обеспечения лишь краткосрочных обязательств. Потому что при сроке действия залогового права более шести месяцев практически невозможно предвидеть наступление обстоятельств, могущих оказать влияние на эмиссионную ценную бумагу.

В качестве выхода из подобной ситуации стороны, заключая договор залога ценных бумаг, пользуются правом, предоставленным им п.6 ст.340 ГК РФ, предусматривающим возможность залога вещей и имущественных прав, которые залогодатель приобретет в будущем. Заключая договор залога ценных бумаг, реально существующих на этот момент, стороны вправе включить в него и положения о залоге тех ценных бумаг или того имущества (имущественных прав), которые залогодатель приобретет в будущем вместо или в дополнение к закладываемым бумагам. Однако в отношении ценных бумаг, которые залогодатель приобретет в будущем, необходимо полностью соблюсти требования ст.339 ГК РФ, т.е. индивидуализировать их таким образом, чтобы их идентификация носила однозначный характер, а также определить их стоимость, что сделать чаще всего просто невозможно.

При погашении или выкупе ценных бумаг они заменяются денежными средствами (наличными или безналичными). Возникает вопрос о распространении действия залогового права на такие денежные средства, и ответ на этот вопрос зависит от точки зрения на возможность использования денежных средств в качестве предмета залога. Так, А.В. Габов считает, что «залог векселя может привести к возникновению права залога на денежные средства, полученные в результате исполнения вексельного обязательства» . В.А. Белов, напротив, полагает, что залог предмета исполнения по векселю, т.е. залог денежных средств, «с точки зрения гражданского права является сомнительным» . А.А. Маковская, также отрицая возможность залога денежных средств, рекомендует в таком случае залогодержателю включать в договор залога условие о своем праве пользоваться заложенными ценными бумагами и извлекать из них доход, получать причитающиеся по ним денежные суммы и использовать их для погашения основного обеспеченного залогом обязательства должника .

Габов А.В. Вексель в системе российских ценных бумаг: Автореф. к. ю. н. М., 1999. С. 22.
Белов В.А. Вексельное законодательство России. М.: ЮрИнфоР. 1996 С. 148.
Маковская А.А. Залог денег и ценных бумаг. М.: Статут. 2000. С. 76.

Высший Арбитражный Суд РФ неоднократно в категоричной форме высказывал точку зрения о невозможности залога денежных средств. Аналогичная позиция законодателя усматривается и в Гражданском кодексе РФ. ВАС РФ отрицает возможность использования денежных средств в качестве предмета залога вследствие того, что денежные средства не могут быть реализованы по правилам, предусмотренным Гражданским кодексом РФ, способность же к реализации рассматривается им как необходимый признак предмета залога (Постановление Президиума ВАС РФ от 02.07.1996 N 7965/95). В дальнейшем подобная жесткая позиция была смягчена Информационным письмом ВАС РФ от 15.01.1998 N 26, которое в п.3 разъяснило, что «безналичные деньги» не могут быть переданы в залог по правилам, регулирующим залог вещей. Что, впрочем, не означает признание возможности залога безналичных денежных средств. Такой позицией ВАС РФ выражает согласие с правомерностью залога прав по договору банковского счета и банковского вклада.

Вместе с тем следует признать существование исключения из общего правила неправомерности залога денежных средств. Предметом залога могут быть такие российские денежные знаки, рыночная стоимость которых отличается от их номинальной (нарицательной) стоимости. Это могут быть памятные денежные знаки, денежные знаки, выполненные из драгоценных металлов, денежные знаки, представляющие по любым причинам нумизматическую, историческую, культурную или иную коллекционную ценность.

Высказывается точка зрения о допустимости залога наличной иностранной валюты (А.А. Маковская , А. Лисов ). Однако наличные денежные знаки иностранной валюты могут быть предметом отношений по купле-продаже лишь с участием физических лиц. Юридические лица имеют право получать и использовать наличную иностранную валюту только в строго ограниченных случаях, а неиспользованную наличную валюту обязаны зачислять на свои счета в банковских учреждениях (см. п.15 Письма ЦБ РФ «Об уточнении порядка обращения наличной иностранной валюты на территории Российской Федерации» от 02.09.1994 N 107).

Маковская А.А. Залог денежных средств // Право и экономика. 1998. N 2.
Лисов А. Могут ли быть предметом залога наличные денежные средства // Российская юстиция. 2002. N 7.

В связи с вышеизложенным приходится констатировать, что при погашении или выкупе заложенной ценной бумаги на полученные взамен денежные средства залог не распространяется. Вместе с тем представляется, что в целях защиты кредитора-залогодержателя необходимо в законодательном порядке закрепить для данной ситуации конструкцию, предложенную законодателем для принудительного изъятия заложенного имущества (ст.354 ГК РФ). В соответствии с указанной статьей, если право собственности залогодателя на имущество, являющееся предметом залога, прекращается по основаниям и в порядке, которые установлены законом, вследствие изъятия (выкупа) для государственных или муниципальных нужд, реквизиции или национализации залогодателю предоставляется соответствующее возмещение, и залогодержатель приобретает право преимущественного удовлетворения своего требования из суммы причитающегося залогодателю возмещения. Залогодержатель вправе также потребовать досрочного исполнения обеспеченного залогом обязательства.

Видео (кликните для воспроизведения).

Подобная конструкция позволила бы установить право залогодержателя на преимущественное удовлетворение своего требования из сумм, полученных залогодателем при погашении или выкупе принадлежащих ему ценных бумаг, не нарушив при этом запрета на залог денежных средств.

Источники


  1. Мишин А. А. Конституционное (государственное) право зарубежных стран; Юстицинформ — Москва, 2010. — 560 c.

  2. Власова, Т.В. Теория государства и права / Т.В. Власова. — М.: Книга по Требованию, 2012. — 226 c.

  3. Правоведение. — М.: Норма, Инфра-М, 2013. — 432 c.
  4. Марченко, М. Н. Проблемы общей теории государства и права. Учебник. В 2 томах. Том 2 / М.Н. Марченко. — М.: Проспект, 2015. — 644 c.
Бухгалтерия по залогу имущества и ценных бумаг
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here